Incentivos fiscais e o tratamento tributário dado a esses benefícios

Incentivos fiscais e o tratamento tributário dado a esses benefícios

Tema muito popular entre as empresas, vamos elucidar questões relativas às diferenças entre subvenções de investimento e custeio e o tratamento tributário dado para os benefícios concedidos pelos entes tributantes para este fim. Conheça os incentivos fiscais dados pelos Estados e o tratamento tributário dado a esses benefícios.

Logo de plano, destacamos os ensinamentos trazidos pelo Professor Souto Maior Borges, onde nos desperta a ideia de que o termo “subvenção” está intimamente ligado à ideia de um auxílio, ajuda, “no Direito Público, particularmente no Direito Financeiro, embora também se revista de caráter não remuneratório e não compensatório, deve submeter-se ao regime jurídico público relevante.[…]. É categoria de Direito Financeiro e não de Direito Tributário.

Ao analisar essa ideia, do ponto de vista estritamente jurídico, temos que a subvenção não tem o caráter nem de pagar nem de compensação. Nas palavras da doutrina predominante: “É mera contribuição pecuniária destinada a auxílio em favor de uma pessoa, ou de uma instituição, para que se mantenha, ou para que execute os serviços ou obras pertinentes a seu objeto.”

Em nossa legislação há uma definição de subvenção trazida conforme disposto no artigo 12, §3º, II, do Decreto 4.320/1964, que estatui normas gerais de Direito Financeiro para elaboração e controle dos orçamentos e balanços da União, dos Estados, dos Municípios e do Distrito Federal, vejamos:

§ 3º Consideram-se subvenções, para os efeitos desta lei, as transferências destinadas a cobrir despesas de custeio das entidades beneficiadas, distinguindo-se como:

II – subvenções econômicas, as que se destinem a empresas públicas ou privadas de caráter industrial, comercial, agrícola ou pastoril.

Deste modo, considerando todas as premissas, acima destacadas, é possível concluir que as subvenções são uma espécie de investimento em que o órgão publico concede ao particular, não com o ingresso efetivo de capital, mas sim com a concessão de benesses na esfera fiscal (crédito presumido, isenção, diferimento, dentre outros).

Esclarecido o conceito de subvenção, agora faz-se necessário estabelecer as diferenças entre subvenção de custeio e subvenção de investimento, que poderá impactar diretamente em sua tributação e é o que veremos, tanto pela visão jurídica quanto pela visão contábil.

Olhar jurídico e contábil em relação às subvenções de custeio e investimento

Logo de plano destacamos que a própria distinção conceitual entre ambas as subvenções está definida e positivada nas legislações tributária e societária.

Nesse sentindo cabe-se afirmar que as subvenções para investimentos distinguem-se das subvenções para custeios na medida em que as primeiras, são caracterizadas pela não tributação e prestam-se à expansão de atividades econômicas relevantes para o Estado, já as subvenções de custeio são face às despesas correntes da empresa, sendo passíveis de tributação, pelo olhar do fisco.

Ou seja, a diferença crucial entre ambas é que uma destina-se exclusivamente para o crescimento/expansão das atividades econômicas, enquanto a outra busca diminuir a janela de custos empresarial.

Sobre o conceito de receita, do ponto de vista jurídico, podemos afirmar, segundo os ensinamentos de Tércio Sampaio Ferraz Júnior, que: “receita é a quantidade de valor financeiro, originário de outro patrimônio, cuja propriedade é adquirida pela sociedade empresária ao exercer as atividades que constituem as fontes do resultado, conforme o tipo de atividade por ela exercida

Em razão do entendimento acima exposto, pode-se afirmar que juridicamente a subvenção não tem o caráter de pagar nem de compensação.

A lei 4.506/1964, coadunando com o entendimento acima exposto, especialmente no tocante às subvenções de custeio, assevera que:

Art. 44. Integram a receita bruta operacional:

IV – As subvenções correntes, para custeio ou operação, recebidas de pessoas jurídicas de direito público ou privado, ou de pessoas naturais.

Porque apenas as subvenções de custeio integram a receita bruta e são passíveis de tributação

Diante da leitura do trecho acima mencionado, surge um questionamento, por que apenas as subvenções de custeio integram a receita bruta operacional e portanto passível de tributação?

Com base no entendimento contábil isso se justifica porque a subvenção de custeio faz parte do ativo circulante, ou seja, impactam diretamente no lucro líquido, reduzindo diretamente o custo operacional.

Já no caso das subvenções de investimento, ela compõe o ativo não circulante da empresa, tornando-se neutras em relação ao lucro líquido, destinando-se ao acréscimo do ativo permanente.

E para atender os preceitos da legislação vigente, em nenhuma das hipóteses o empresário não terá acesso, uma vez que ambas devem necessariamente permanecer em conta de “reserva de incentivos fiscais” junto ao PL da entidade.

Portanto, diante do quanto exposto, podemos concluir que: (i) a não tributação das transferências por subvenção econômica é a regra; (ii) não tributá-las não constitui benefício fiscal e por isso torna-se inconstitucional a inclusão de transferência patrimoniais por subvenção para investimentos na base de cálculo do IRPJ e CSLL e PIS e COFINS; e (iii) desde que não haja a transferência de recursos, sua contabilização em desacordo com as regras contábeis não podem acarretar a imediata tributação.

Posicionamento da Receita Federal e do Judiciário quanto ao tema

Analisamos especificamente a Solução de Consulta COSIT nº 15, proferida recentemente, em 29.03.2022.

Na aludida análise, corroborando com o entendimento acima exposto, entende a Receita Federal do Brasil que o contribuinte deve seguir as diretrizes contidas no §4º, do art. 30 da Lei nº 12.973/2014, vejamos:

Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ

INCENTIVOS FISCAIS. INCENTIVOS E BENEFÍCIOS FISCAIS OU FINANCEIROFISCAIS RELATIVOS AO ICMS. SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO. LUCRO REAL. EXCLUSÃO. EXISTÊNCIA, REQUISITOS E CONDIÇÕES.

A partir da Lei Complementar nº 160, de 2017, os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao ICMS, concedidos por estados e Distrito Federal e considerados subvenções para investimento por força do § 4º do art. 30 da Lei nº 12.973, de 2014, poderão deixar de ser computados na determinação do lucro real desde que observados os requisitos e as condições impostos pelo art. 30 da Lei nº 12.973, de 2014, dentre os quais, a necessidade de que tenham sido concedidos como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos.

Deste modo, considerando e observando as diretrizes contidas na Lei nº 12.973/2014, entende a Receita Federal do Brasil.

Como Receita Federal entende tributação caso sócios desvirtuem valores

Ainda neste mesmo sentido, conforme acima pregoado, caso os sócios desvirtuem os valores oriundos destes investimentos, a Receita Federal entende pela tributação destes valores, confira-se;

LUCRO REAL. SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO. INCENTIVOS FISCAIS DO ICMS. AQUISIÇÃO DE PARTICIPAÇÕES SOCIETÁRIAS. POSSIBILIDADE CONDICIONADA.

A aquisição de participação societárias com recursos oriundos de subvenções para investimento concedidas na forma de incentivos e benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao ICMS não afasta o direito de exclusão previsto no art. 30 da Lei nº 12.973, de 2014, desde que respeitadas todas as condições que constam no mesmo artigo, inclusive que a aquisição esteja relacionada com o estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos.

Já no poder judiciário, tivemos ao longo do tempo diversas alterações de entendimentos sobre a tributação ou não de benefícios concedidos pelos entes federativos.

Inicialmente, destacamos que a 2º Turma do STJ apresentava grande divergência no seu entendimento quanto à possibilidade ou não para tributar os incentivos fiscais concedidos pelos Estados, vejamos:

2. A Primeira Turma, recentemente, por ocasião do julgamento do REsp1.210.941/RS, Rel. p/ Acórdão Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, DJe14/11/2014, ao decidir pela impossibilidade de inclusão do crédito presumido do IPI na base de cálculo do IRPJ e da CSLL, posicionou-se no sentido de que esse benefício fiscal não deve ser caracterizado como lucro da pessoa jurídica, mas, sim, como incentivo estatal para que a atividade do contribuinte seja melhor desempenhada e, por isso, não pode justificar a imposição de outros tributos, sob pena de mitigar ou até mesmo esvaziar a benesse concedida. Esse entendimento, mutatis mutandis, também deve ser aplicado ao crédito presumido de ICMS, já que constitui benefício fiscal de mesma natureza.

Consoante a jurisprudência do STJ, o crédito presumido do ICMS, ao configurar diminuição de custos e despesas, aumenta indiretamente o lucro tributável e, portanto, deve compor a base de cálculo do IRPJ e da CSLL (AgRg no REsp 1.448.693/RS, Rel. Ministro Mauro Campbell Marques, 2ª Turma, …)

Incentivos recebidos não podem ser tributados

Dadas as discussões acima elencadas, os casos de igual temática foram levados à 1ª Seção do STJ, cujo entendimento foi consolidado para determinar que os incentivos recebidos não poderiam ser tributados, sob pena de ferir o pacto federativo, vejamos:

TRIBUTÁRIO. EMBARGOS DE DIVERGÊNCIA EM RECURSO ESPECIAL. CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE 2015. APLICABILIDADE. ICMS. CRÉDITOS PRESUMIDOS CONCEDIDOS A TÍTULO DE INCENTIVO FISCAL. INCLUSÃO NAS BASES DE CÁLCULO DO IMPOSTO SOBRE A RENDA DA PESSOA JURÍDICA – IRPJ E DA CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO – CSLL. INVIABILIDADE. PRETENSÃO FUNDADA EM ATOS INFRALEGAIS. INTERFERÊNCIA DA UNIÃO NA POLÍTICA FISCAL ADOTADA POR ESTADO-MEMBRO. OFENSA AO PRINCÍPIO FEDERATIVO E À SEGURANÇA JURÍDICA.  BASE DE CÁLCULO. OBSERVÂNCIA DOS ELEMENTOS QUE LHES SÃO PRÓPRIOS. RELEVÂNCIA DE ESTÍMULO FISCAL OUTORGADO POR ENTE DA FEDERAÇÃO. APLICAÇÃO DO PRINCÍPIO FEDERATIVO. ICMS NA BASE DE CÁLCULO DO PIS E DA COFINS. INCONSTITUCIONALIDADE ASSENTADA EM REPERCUSSÃO GERAL PELO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL (RE N. 574.706/PR). AXIOLOGIA DA RATIO DECIDENDI APLICÁVEL À ESPÉCIE. CRÉDITOS PRESUMIDOS. PRETENSÃO DE CARACTERIZAÇÃO COMO RENDA OU LUCRO. IMPOSSIBILIDADE.

(…)

V – O modelo federativo por nós adotado abraça a concepção segundo a qual a distribuição das competências tributárias decorre dessa forma de organização estatal e por ela é condicionada.

VI – Em sua formulação fiscal, revela-se o princípio federativo um autêntico sobreprincípio regulador da repartição de competências tributárias e, por isso mesmo, elemento informador primário na solução de conflitos nas relações entre a União e os demais entes federados.

VII – A Constituição da República atribuiu aos Estados-membros e ao Distrito Federal a competência para instituir o ICMS – e, por consequência, outorgar isenções, benefícios e incentivos fiscais, atendidos os pressupostos de lei complementar.

VIII – A concessão de incentivo por ente federado, observados os requisitos legais, configura instrumento legítimo de política fiscal para materialização da autonomia consagrada pelo modelo federativo. Embora represente renúncia a parcela da arrecadação, pretende-se, dessa forma, facilitar o atendimento a um plexo de interesses estratégicos para a unidade federativa, associados às prioridades e às necessidades locais coletivas.

IX – A tributação pela União de valores correspondentes a incentivo fiscal estimula competição indireta com o Estado-membro, em desapreço à cooperação e à igualdade, pedras de toque da Federação.

XIV – Nos termos do art. 4º da Lei n. 11.945/09, a própria União reconheceu a importância da concessão de incentivo fiscal pelos Estados-membros e Municípios, prestigiando essa iniciativa precisamente com a isenção do IRPJ e da CSLL sobre as receitas decorrentes de valores em espécie pagos ou creditados por esses entes a título de ICMS e ISSQN, no âmbito de programas de outorga de crédito voltados ao estímulo à solicitação de documento fiscal na aquisição de mercadorias e serviços.

XV – O STF, ao julgar, em regime de repercussão geral, o RE n. 574.706/PR, assentou a inconstitucionalidade da inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e da COFINS, sob o entendimento segundo o qual o valor de ICMS não se incorpora ao patrimônio do contribuinte, constituindo mero ingresso de caixa, cujo destino final são os cofres públicos. Axiologia da ratio decidendi que afasta, com ainda mais razão, a pretensão de caracterização, como renda ou lucro, de créditos presumidos outorgados no contexto de incentivo fiscal.

XVI – Embargos de Divergência desprovidos.

STJ dirimiu controvérsia

Diante do trecho acima elencado, é possível observar que o STJ dirimiu a controvérsia ora exposta para determinar que os valores obtidos a partir dos benefícios fiscais não são passíveis de tributação, no caso, pelos tributos federais.

Cabe ressaltar, inclusive, que o acórdão supracitado trouxe ao debate um ponto extremamente relevante e favorável aos contribuintes, uma vez que na decisão ora analisada é possível observar a menção ao RE nº 574.706/PR, que determinou a exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS.

Significa, portanto, dizer que o acórdão acima estudado deu respaldo ao contribuinte não só do ponto de vista legal, como também do ponto de vista fiscal, o que confere maior segurança jurídica às relações desta natureza.

Deste modo, desde que haja um planejamento tributário e contábil eficiente e eficaz, os contribuintes os quais possuem alguma outorga dos entes federativos não os submeterão à tributação, como muitos órgãos agora começam a entender.

Quer saber mais sobre este ou outros assuntos jurídicos? Entre em contato conosco.

Autoria: Richard Búffalo

 

Análise crítica da adoção de Medida Cautelar Fiscal

Análise de Medida Cautelar Fiscal

Fizemos uma análise crítica de alguns elementos autorizadores da adoção de Medida Cautelar Fiscal contra o sujeito passivo do crédito tributário e a necessidade de demonstrar a efetiva dilapidação do patrimônio do sujeito passivo como elemento fundamental para autorizar o manejo desta medida.

Como sabemos, as inúmeras mudanças legislativas, as interpretações adversas destas legislações dadas pelo Fisco e pelo Contribuinte e o complexo sistema tributário pátrio em si, são os principais combustíveis para que tenhamos início ao chamado contencioso tributário.

Segundo recente relatório publicado pelo INSPER, estima-se que atualmente temos em trâmite cerca de mais de 500.000 mandados de segurança e mais de 50.000 processos distribuídos por tema.

Para que se tenha uma ideia dessa dimensão, significa dizer que hoje o Brasil possui em discussão no contencioso tributário cerca de 75% de seu PIB, “correspondentes a R$ 5,44 trilhões, dos quais R$ 4,01 trilhões (74% do total) estão envolvidos em disputas nos tribunais federais, estaduais e municipais.”

Junto com essa avalanche de ações temos também inúmeros mecanismos processuais por meio dos quais o Fisco se utiliza para propor medidas face aos contribuintes, com o intuito de forçá-los a realizar o pagamento de tributos que supostamente não ocorreu o pagamento ou houve o recolhimento a menor.

Principal objetivo da Medida Cautelar Fiscal é a garantia do crédito tributário

Dentre tais mecanismos cabe mencionar a Medida Cautelar Fiscal prevista na Lei nº 8.397/92, que tem como principal objetivo o de possibilitar a garantia do crédito tributário constituído ou a constituir e que será objeto de análise no presente artigo.

Entretanto, em que pese a existência deste mecanismo processual, há de se observar que: (i) há limites dentre os quais devem ser observados para o manejo desta medida; (ii) a Fazenda possui inúmeros outros meios para a consectura e constrangimento legal do contribuinte para que a obrigação ao pagamento seja satisfeita e (iii) é necessário entender a verdadeira razão de existir deste instrumento processual.

Em outras palavras, significa dizer que algumas regras devem ser observadas para o uso deste aparato, o que será abordado adiante.

Especialmente em relação ao item “i” acima colocado, é de se ressaltar que esses limites, podendo também ser chamados como requisitos para que a Fazenda Pública ingresse com medidas judicias, estão veiculados na própria lei da cautelar fiscal, conforme se verifica no artigo 2º da Lei em comento.

Já em relação ao tópico subsequente pode-se ventilar que a Medida Cautelar Fiscal representa um outro meio expropriatório também de grande gravidade ao contribuinte, o que poderia representar um excesso, haja vista que a Fazenda já possui a prerrogativa de inserir o nome do Contribuinte devedor nos cadastros de inadimplentes, tais como CADIN e SERASA, com expressa autorização já chancelada pelo STJ.

O terceiro ponto e, ao nosso ver, o mais significativo é entender o motivo pelo qual os legisladores editaram esta norma, razão pela qual se faz necessário uma análise teleológica acerca deste tema.

Medida Cautelar Fiscal busca evitar o esvaziamento de bens do potencial devedor

Em trecho enviado pelo Ministro Marques Moreira para o então presidente da República, aduz que: “o combate à sonegação fiscal tem sido prejudicado pela impossibilidade de cobrança do crédito tributário ante a insuficiência patrimonial do devedor”.

Portanto, quando olhamos para o motivo lógico para a utilização desta norma é que ele se funda na premissa de que o pretenso devedor deverá ter bens suficientes para a satisfação integral da dívida na hipótese em que se confirme este ser o real devedor. Em outras palavras significa dizer que a Cautelar Fiscal busca evitar o esvaziamento de bens do potencial devedor, esse é inclusive o entendimento dos eminentes doutrinadores, Luiz Guilherme Marinoni e Sergio Cruz Arenhart, confira-se:

o processo cautelar evoluiu da tutela que se mostrasse necessária para garantir a efetividade da função jurisdicional” para aquela que tem na “função cautelar a proteção de um direito aparente submetido a perigo de dano iminente.

Não bastasse o quanto já exposto, o entendimento acima consignado em consonância com o trecho anteriormente inserido, temos que a medida cautelar se justifica na presença em conjunto de dois elementos, quais sejam: (i) possibilidade aparente/evidente de esvaziamento do patrimônio (periculum in mora); (ii) a probabilidade do direito à tutela do direito material (fumus boni iuris).

Ou seja, na ausência de um destes elementos acima inseridos, a conclusão que se pode tirar é sobre a impossibilidade de manejo da Medida Cautelar Fiscal e adoção de outra medida legal existente em favor da Fazenda Pública para a satisfação do crédito.

Seguindo essa linha, tal entendimento fica claro quando observamos o julgamento do REsp nº 1.705.580, de relatoria do Ministro Og Fernandes, onde o Contribuinte – Recorrente argumenta no sentido de que em que pese a letra da lei, em momento algum a Fazenda conseguiu demonstrar que sequer houve indícios de tentativa de dilapidação de seu patrimônio.

Desta feita, diante deste cenário, foi dado provimento ao Recurso Especial do Contribuinte para determinar o levantamento da indisponibilidade dos bens até o fim do julgamento do processo administrativo em curso em nome do Contribuinte.

Medida cautelar não se justifica quando dívida ultrapassa 30% do patrimônio do devedor

Importante, ainda, consignar que no julgamento também foi analisada a hipótese prevista no art. 2º, VI, da Lei n. 8.397/1992 e restou claro que embora a dívida ultrapasse 30% do patrimônio do então devedor, a medida cautelar não se justifica por esta razão por inexistir perigo de dano irreparável, inclusive com sólido entendimento do próprio Tribunal nesse sentido.

Portanto diante deste entendimento é patente voltar-se aos requisitos trazidos no já comentado artigo 2º da Lei da Cautelar Fiscal, a fim de verificar se de fato o quanto ali exposto possui os requisitos acima mencionados perigo de dano irreparável e o direito que se funda a ação:

PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO ESPECIAL. TRIBUTÁRIO. MEDIDA CAUTELAR FISCAL. IMPOSSIBILIDADE DE DEFERIMENTO DA MEDIDA CONTRA O DEVEDOR COM CRÉDITO TRIBUTÁRIO COM EXIGIBILIDADE SUSPENSA.

1. Consoante expressa disposição do art. 2º, V, “a”, da Lei n. 8.397/92, em regra é vedado conceder medida cautelar fiscal para acautelar crédito tributário com a exigibilidade anteriormente suspensa.

2. Em tais situações excepcionalmente é possível o deferimento de medida cautelar fiscal quando o devedor busca indevidamente a alienação de seus bens como forma de esvaziar seu patrimônio que poderia responder pela dívida (art. 2º, V, “b” e VII, da Lei n. 8.397/92).

3. No caso concreto, a medida cautelar fiscal foi proposta com fulcro no art. 2º, VI, da Lei n. 8.397/92 (VI – possui débitos, inscritos ou não em Dívida Ativa, que somados ultrapassem trinta por cento do seu patrimônio conhecido). O dispositivo legal invocado não se encontra dentre as exceções que autorizam a concessão da medida.

 4. Agravo regimental não provido.

Medida necessita de muito cuidado para seu manejo

Deste modo diante da leitura da legislação, exposição de motivos e julgados pertinentes ao tema é imperioso destacar que o instrumento ora estudado trata de uma medida muito delicada e que necessita de muito cuidado para seu manejo, tendo em vista a celeridade e dinamismo em que as coisas ocorrem, haja vista a facilidade em que as instâncias inferiores têm deferido pedidos de arresto dos bens dos contribuintes.

Seguindo essa linha de raciocínio claro deve estar ao patrono das causas, que enfrentem uma medida cautelar a fim de se verificar no plano concreto, se a Fazenda possui os elementos os quais autorizam o deferimento da medida face aos bens do ora devedor ou seja, não cabe apenas avaliar o crédito em favor da Fazenda Pública como elemento central para autorização do manejo da Cautelar ora avaliada.

Em especial, chama-se novamente a atenção do que julgo ser o principal elemento que autorize esse tipo de medida, qual seja, o fato de o devedor agir em contrariedade à boa fé pública ou seja, dilapidar seus bens, tendo em vista a existência de uma possível dívida tributária contra si, o que deve ocorrer concomitantemente com as demais hipóteses.

Nossa equipe tributária se coloca à disposição para mais esclarecimentos.

 

Escrito por Richard Buffalo


 

plugins premium WordPress