É muito comum que as famílias que possuam um patrimônio significativo, e seus respectivos herdeiros, se planejem ao longo da vida para a transmissão destes bens aos seus sucessores. Tal prática se tornou muito comum e é conhecida no meio jurídico como planejamento sucessório.
O planejamento sucessório é constituído, por sua vez, pela criação de uma estrutura de empresas as quais são criadas para receberem, costumeiramente, aportes por meio da integralização de imóveis. Cabe aqui mencionar que tal prática possui todo respaldo legal das normas vigentes, popularmente conhecida como elisão fiscal.
O principal objetivo na constituição desta estrutura seria conceder a maior eficiência fiscal possível de modo a onerar o contribuinte da forma menos gravosa, ou seja, com a menor incidência tributária possível.
E é tomando como base tais premissas que os órgãos fiscais Estaduais e Municipais direcionam os seus esforços para fiscalizar essas operações de modo a investigar as aludidas estruturas e verificar se de fato tais constituições possuem ou não finalidade/propósito negocial que justifique a sua criação ou se o principal objetivo do contribuinte foi a supressão do tributo com a omissão do fato gerador – simulação.
Deste modo, demonstrado o cenário acima, mostra-se necessária a análise dos entendimentos tanto dos Estados, com relação à incidência do ITCMD nestas operações, quanto dos Municípios com relação à incidência do ITBI, sendo este último previsto na Constituição Federal como uma garantia de imunidade ao contribuinte em determinadas situações.
Pronunciamento da Secretaria da Fazenda de São Paulo – SEFAZ-SP, por meio da resposta à consulta tributária 22070/2020, de 10 de agosto de 2020
Foi disponibilizado em 11.08.2020, no site da SEFAZ-SP, a Resposta à Solução de Consulta nº 22070/2020, por meio do qual tal resposta faz a análise da integralização de bens por valor de mercado ou pelo valor histórico, comumente constante na declaração de Imposto de Renda.
Logo de plano, restou consignado o entendimento fazendário de que a integralização de capital não está contemplada pela hipótese de incidência do ITCMD, imposto de competência estadual, contudo, na aludida resposta foram analisados alguns outros pontos os quais merecem reflexão como alerta a fim de evitar maiores transtornos com as autoridades fiscais fazendárias.
No item “8” da mencionada resposta à consulta tributária a Fazenda Estadual trouxe um exemplo no qual foi analisada a possibilidade da integralização do capital de uma sociedade pelo valor de mercado do imóvel ou pelo valor histórico do bem, sendo este último o escolhido, tendo como complemento do capital um terceiro no qual investiria R$ 100.000,00 em espécie.
A conclusão da resposta à consulta foi a de que este terceiro que ingressou como sócio, ao integralizar os R$ 100.000,00 em harmonia com o imóvel integralizado pelo valor histórico do bem, proporcionalmente ao valor das costas estabelecido, acabou por perceber um benefício econômico de R$ 50.000,00 e tal benesse se configuraria como uma doação, portanto havendo a incidência do ITCMD.
Nesse passo tal doação seria mitigada se os sócios acertassem uma contraprestação entre si na qual esse valor de R$ 50.000,00 fosse, de qualquer modo, pago aos demais sócios que compuseram a sociedade ora analisada.
A resposta à consulta tributária ainda contemplou a hipótese de o contribuinte validar este tipo de estrutura como forma de ocultar o fato gerador do ITCMD (hipótese de simulação). Nesse sentido um dos entraves encontrados pelo contribuinte é que os cartórios estão parando muitas operações para fiscalizar a mesma e verificar se existe algum tipo de simulação. Tal fato ocorre em razão da responsabilidade legal atribuída aos cartórios em caso de não recolhimento do imposto em comento. Frisa-se que a prerrogativa de fiscalização é dos órgãos fazendários e não dos cartórios de registro.
Nesse sentido, por mais conservador e temerário que seja, faz-se necessário observar os limites estabelecidos na Solução em comento, uma vez que estas servem de orientação aos contribuintes os quais pretendem realizar este tipo de operação.
Julgamento do RE 796.376 com repercussão geral
Outro fator importante a ser observado na elaboração de uma estrutura para planejamento sucessório é com relação à incidência ou não do ITBI, imposto de competência Municipal. O RE 796.376 julgou, sob a sistemática da repercussão geral, os efeitos e limites da imunidade prevista no artigo 156, §2º, I[1] da Constituição Federal.
No voto vencedor, o Ministro Alexandre de Moraes, analisou o inciso I, do §2º do artigo 156 da Constituição Federal e firmou o entendimento de que a imunidade prevista no inciso I do artigo em comenta alcança apenas o valor do montante a ser integralizado no capital social da empresa, sendo que o valor excedente será tributado, devidamente, pelo ITBI, confira-se o voto:
(…)Disso decorre, logicamente, que, sobre a diferença do valor dos bens imóveis que superar o valor do capital subscrito a ser integralizado, incidirá a tributação pelo ITBI, pois a imunidade está voltada ao valor ,destinado à integralização do capital social, que é feita quando os sócios, quitam as quotas subscritas.
Por outro lado, nada impede que os sócios ou os acionistas contribuam com quantia superior ao montante por eles subscrito, e que o contrato social preveja que essa parcela será classificada como reserva de capital. Essa convenção se insere na autonomia de vontade dos subscritores.
O que não se admite é que, a pretexto de criar-se uma reserva de capital, pretenda-se imunizar o valor dos imóveis excedente às quotas subscritas, ao arrepio da norma constitucional e em prejuízo ao Fisco municipal.
Ainda que o preceito constitucional em apreço tenha por finalidade incentivar a livre iniciativa, estimular o empreendedorismo, promover a capitalização e o desenvolvimento das empresas, não chega ao ponto de imunizar imóvel cuja destinação escapa da finalidade da norma.
No caso concreto, a diferença entre o valor do capital social e os imóveis incorporados é de R$ 778.724,00. É de indagar-se a razão pela qual uma empresa, cujo capital social é de R$ 24.000,00, pretende constituir uma reserva de capital em montante tão superior ao seu capital, e, sobretudo, livre do pagamento de imposto.
Assim, não cabe conferir interpretação extensiva à imunidade do ITBI, de modo a alcançar o excesso entre o valor do imóvel incorporado e o limite do capital social a ser integralizado.
Deste modo, com base no trecho supramencionado, retirado do voto vencedor, Ministro Alexandre de Moraes, o entendimento que se tem é o de que a imunidade do ITBI alcança apenas a parcela dos imóveis integralizados ao limite do capital social da empresa, e se, integralizado o montante superior, tais valores serão devidamente tributados a título de ITBI.
Em outras palavras, se no momento da indicação do imóvel a ser integralizado no capital social da empresa foi no montante de R$ 100.000,00, e no momento da efetiva integralização o mesmo imóvel é integralizado por valor superior ao indicado, sobre essa diferença, nos termos da decisão do Tribunal, haverá a incidência do ITBI.
Não obstante à tal entendimento, faz-se importante consignar que tal exigência só será possível mediante a edição de dispositivo normativo que regule tal prática, ou seja, há de se verificar em cada Município se existe ou não essa restrição legal.
Deste modo, considerando os posicionamentos das Fazendas Estaduais e Municipais, há de redobrar os cuidados na elaboração e constituição destas estruturas sucessórias de modo a evitar o risco de autuação fiscal em ambas as esferas, Estadual e Municipal, ao pagamento do ITCMD e ITBI, respectivamente.
Julgamento do RE 851.108
Outro ponto que merece grande destaque, está, atualmente, sendo discutido no Supremo Tribunal Federal, por meio do Recurso Extraordinário nº 851.108, de relatoria do Ministro Dias Toffoli, no qual analisa-se a regra contida no artigo 155, §1º, III da Constituição Federal, no qual discute-se a legalidade na tributação de doações oriundas no exterior.
Até o momento o contribuinte conta com o voto favorável do Ministro Relator, o qual propôs a adoção da seguinte tese: “É vedado aos Estados e ao Distrito Federal instituir o ITCMD nas hipóteses referidas no artigo 155, § 1º, III, da Constituição Federal sem a intervenção da lei complementar exigida pelo referido dispositivo constitucional”.
Até o presente momento o Ministro Edson Fachin proferiu voto acompanhando o entendimento do Ministro Relator. O julgamento atualmente encontra-se suspenso devido ao pedido de vistas solicitado pelo Ministro Alexandre de Moraes, sem data prevista para a retomada de seu julgamento. Deste modo maiores detalhes deste caso será abordado em um novo artigo, o qual também poderá trazer um impacto significativo aos planejamentos tributários.
Referências:
[1] ato ou efeito de elidir; supressão, eliminação – Oxford Languages
[2] Resposta à Solução de Consulta nº 22070/2020
[3] RE 796.376
[4] 851.108
[1] Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre:
II – transmissão “inter vivos”, a qualquer título, por ato oneroso, de bens imóveis, por natureza ou acessão física, e de direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de direitos a sua aquisição;
§ 2º O imposto previsto no inciso II:
I – não incide sobre a transmissão de bens ou direitos incorporados ao patrimônio de pessoa jurídica em realização de capital, nem sobre a transmissão de bens ou direitos decorrente de fusão, incorporação, cisão ou extinção de pessoa jurídica, salvo se, nesses casos, a atividade preponderante do adquirente for a compra e venda desses bens ou direitos, locação de bens imóveis ou arrendamento mercantil.
